Критерии оценки внутреннего контроля. Современные проблемы науки и образования
Важное значение в системе управления организации имеет оценка эффективности работы не только ее производственных структур, но и функциональных отделов, а т.ч. внутреннего аудита. Это позволяет совершенствовать организацию службы внутреннего аудита и добиваться действенности результатов контрольно-аудиторской деятельности при принятии решений.
Оценка эффективности функционирования системы внутреннего контроля (аудита) – весьма сложная проблема. Методологическое и практическое решение этой проблемы обеспечивает основу изыскания наиболее целесообразных направлений совершенствования организации и управления деятельности службы внутреннего контроля (аудита). Важнейшее значе6ние при этом имеет выяснение влияния самого контроля на конечные результаты развития производства, поскольку в финансово-хозяйственном процессе взаимодействует множество факторов. Но выделение равновесной доли контрольного эффекта в достижении тех или иных целей – весьма трудная задача. Контрольно-аудиторская деятельность должна быть целенаправленной, призванной добиваться определенной производственно-финансовых результатов. Качество работы органов служб внутреннего контроля (аудита) и конечная результативность и эффективность контроля зависят от обоснованности поставленных целей, от правильного соизмерения целей и средств их достижения. Не точно выдвинутые цели не дадут значительного производственного эффекта.
Под эффективностью в широком смысле стоит понимать совокупную результативность работы, действия, системы мероприятий, являющихся следствием определенных материальных усилий. Экономическая эффективность характеризуется сравнением производственных результатов с ресурсами, применяемыми для достижения этих результатов. Она раскрывается через такие понятия, как результативность и экономичность, хотя они и не полностью характеризуют ее. Например, высокие результаты производственной деятельности могут быть достигнуты в условиях использования непомерно больших ресурсов, превышающих общественно необходимый уровень, а экономию можно получить с минимальными затратами при низких производственных показателях и т.д. Таким образом, исчерпывающая оценка экономической эффективности должна осуществляться только соотношением результативности и экономичности.
Обоснование экономической эффективности контроля (аудита) и его службы в значительной мере является частью общей проблемы определения экономической эффективности производства. Расчет экономической эффективности контроля (аудита), может производится на основе общих методологических принципов. Применительно к контролю они сводятся к определению соотношение затрат на его осуществление с полученными результатами. Но определение экономической эффективности контроля производством имеет и свою специфику. Она вытекает из особенностей контрольно-аудиторской деятельности и имеет отношение, прежде всего к оценке результативности системы внутрихозяйственного контроля (аудита).
Следовательно, общей категории эффективности контроля производством – это результат функционирования внутреннего контроля, обеспечивающей достижение стоящих перед объектом контроля целей при наименьших затратах.
Определение эффективности системы контроля, например, сельскохозяйственным производством, через итоговые показатели работы организации усложняется тем, что процесс управления является неотъемлемой частью производственно-хозяйственной деятельности. Поэтому его результаты резко переплетаются с одновременным воздействием целого ряда других факторов эффективности производства. Следовательно, контроль и работа его службы должна оцениваться в конкретных условиях производства с учетом сопоставимости объектов исследования по целому ряду показателей.
Эффективность системы контроля и работы его службы следует также оценивать по частным категориям, которые в определенной степени выражают взаимосвязи показателей. Основные частные критерии эффективности контроля: результативность /или производительность/ труда службы контроля, экономичность и эффективность аппарата этой службы.
Для определения данных критериев необходимы объективные данные о численности службы внутреннего контроля, оплате их труда, достигнутых результатах и затратах.
Для оценки эффективности системы внутреннего контроля (аудита) необходимо, прежде всего, определить экономичность (Э к) системы как отношение расходов (З к) на содержание и функционирование службы (внутреннего контроля (аудита) (зарплата, канцелярские расходы, амортизация, содержание легкового автотранспорта и др.) к количеству среднегодовых работников, занятых в системе внутрихозяйственного контроля в целом (Zр).
Чем меньше Э к, тем экономичнее система управления внутренним контролем (аудитом). В динамике при сопоставлении Э к за несколько отчетных периодов или лет она может быть выражена индексом экономичности (Jэк) в долях единиц, как отношение показателя за данный отчетный период к предыдущему (Э ко), взятому за базу сравнения:
1.
Кроме указанных показателей для оценки эффективности функционирования службы в целом системы внутреннего контроля (аудита) можно использовать систему относительных показателей:
Рентабельность работы службы внутрихозяйственного контроля (аудита) (%):
где Р – рентабельность, %;
П 1, П 0 - соответственно, прибыль организации отчетного периода (после внедрения внутреннего аудита) и прибыль организации базисного периода (до внедрения внутреннего аудита), тыс. руб.
ЗК – затраты на содержание и функционирование службы внутрихозяйственного контроля (аудита), тыс. руб.
Коэффициент возможных упущенных выгод (Кув):
где ВВР – выявленные в процессе аудита внутренние результаты повышения эффективности производства, тыс. руб.
Коэффициент приобретенной выгоды (Кпв):
где МВВР – мобилизация выявленных в процессе аудита внутренних резервов в деятельность организации, тыс. руб.
Коэффициент использования выявленных внутренних резервов (Кив):
Данный коэффициент показывает степень мобилизации выявленных внутрихозяйственных резервов в деятельность организации. Этот коэффициент позволяет также установить, на сколько обоснованны были выводы, сделанные аудитором внутреннего аудита, и оправданы определенными размерами выявленных внутренних резервов.
6.Коэффициент выявленных недостач, потерь от порчи и хищений по вине работников организации (Кнпх):
где НПХ – общая сумма выявленных в ходе контрольно-аудиторской деятельности недостач, потерь и хищений по вине персонала организации.
Данный коэффициент можно рассчитывать по отдельным отчетным периодам, процессам кругооборота средств, видам деятельности и др. показывает сколько рублей выявлено недостач, хищений, потерь в расчете на 1 рублей затрат на содержание и функционирование службы внутрихозяйственного контроля (аудита).
Коэффициент возможных потерь из-за ошибок по налогообложению (Квп):
где ФС – сумма возможных финансовых санкций, тыс. руб.
данный коэффициент показывает эффективность работы службы внутреннего контроля по обнаружению ошибок по налогообложению, их исправлению вовремя и недопущению финансовых санкций, т.е. экономию в расчете на каждый рубль затрат на содержание и функционирование службы внутрихозяйственного контроля (аудита).
Коэффициент комплексной оценки эффективности работы службы внутрихозяйственного контроля (аудита) (Коц):
Коц=Кпв * Кнпх * Квп
Данный показатель показывает средний эффект работы службы внутреннего аудита на рубль затрат на содержание и функционирование данной службы.
Абсолютная сумма эффекта работы службы внутреннего контроля (аудита) (Асэ), руб.
Асэ = МВВР (или ВВР) + НПХ + ФС
На эффективность работы службы внутреннего аудита существенное влияние оказывает система организации труда работников данной службы. Поэтому для количественной оценки уровня организации труда работников службы (отдела) внутреннего аудита можно использовать те же показатели, что и для оценки организации труда работников аппарата управления хозяйствующего субъекта:
а) коэффициент энтенсивного использования рабочего времени (Кэ):
где Пр – потери рабочего времени в аудируемый период, %;
Нфр – номинальный фонд рабочего времени на выполнение контрольно- аудиторских работ в аудируемый периода (100%);
б) коэффициент стабильности аудиторских кадров (Кс):
где Z 1 – количество работников службы внутреннего аудита, уволившихся за
отчетный период, чел.;
Z 2 – среднемесячная численность работников аудиторской службы, чел.;
в) коэффициент трудовой дисциплины в аудиторской службы (Кт):
где Дп – количество потерянных человекодней в результате прогулов и других нарушений дисциплины, чел.-дн.;
До – общее количество чел.-дн.;
г) коэффициент исполнения обязанностей внутренними аудиторами (Ки):
,
где Zн – количество работников службы внутреннего аудита получивших административные взыскания за ненадлежащее исполнение обязанностей, чел.;
д) коэффициент соотношения аттестованных аудиторов (аудиторы имеющие аттестат профессионального аудитора или профессионального бухгалтера) и не аттестованных аудиторов (Ксп):
где Соф – фактическое соотношение специалистов – профессионалов, чел.;
Соп – нормативное (плановое) соотношение специалистов – профессионалов, чел.;
ж) коэффициент квалификации работников службы внутреннего аудита (Ккр):
где Zкв – количество работников службы внутреннего аудита с высшим и средним специальным образованием, чел.;
з) коэффициент применения средств механизации и автоматизации в контрольно-аудиторской деятельности (Кма):
где Ома – объем контрольно – аудиторских работ, выполняемых с применением средств механизации и автоматизации, чел.-час или в %;
Ор – общий объем работ по аудиторскому плану или программе, чел.-час или 100%.
В каждом конкретном случае, определяя эффективность тех или иных мер, направленных на совершенствование организации службы внутреннего аудита и управления ее деятельностью, целесообразно выбирать отдельные из перечисленных показателей в качестве критерий оценок, а другие принять за ограничитель, характеризующие условия достижения результатов, измеряемых основными показателями.
В соответствии с ФПСАД №8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности» система внутреннего контроля представляет собой совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной бухгалтерской финансовой отчетности.
В основу внутреннего контроля экономического субъекта входят пять элементов (рис. 2.2).
Рис. 2.2 – Элементы системы внутреннего контроля.
Под контрольной средой понимаются осведомленность и действия руководства аудируемого лица, направленные на установление и поддержание СВК, а также понимание важности такой системы. Знание и понимание аудитором конкретной среды позволяет определить являются ли условия проведения контроля достаточными для обеспечения эффективной СВК, а также способствует ли она сведению до минимума искажений финансовой отчетности.
Контрольная среда включает в себя следующие составляющие:
Стиль и основные принципы управления данным аудируемым лицом;
Организационная структура аудируемого лица;
Распределение ответственности и полномочий;
Осуществляемая кадровая политика;
Порядок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности для внешних пользователей;
Порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;
Обеспечение соответствия хозяйственной деятельности аудируемого лица требованиям законодательства;
Наличие и особенности организации работы ревизионной комиссии, службы внутреннего аудита в составе органа управления аудируемого лица.
В ходе изучения контрольной среды ООО «КП Сибирский Гурман» было выявлено, что система внутреннего контроля в организации строится на соблюдении следующих принципов:
1. Своевременное надлежащее документирование операций;
2. Фактический контроль за имуществом и документацией;
3. Наличие эффективных процедур санкционирования операций;
4. Осуществление независимых проверок.
Исполнительным органом осуществляется контроль за ведением хозяйственной деятельности общества путем издания соответствующих приказов и распоряжений.
Главным бухгалтером осуществляется контроль за обеспечением соответствия осуществляемых хозяйственных операций законодательству РФ, контроль за движением имущества и выполнением обязательств.
Вторая составляющая СВК – оценка бизнес-риска аудируемым лицом как процесс выявления рисков, их возможных последствий и реагирование на них. Аудитор должен понять, каким образом организация выявляет и устраняет бизнес-риски, связанные с целями правильности составления финансовой отчетности, и к каким результатам это приводит.
Риски, имеющие отношение к финансовой (бухгалтерской) отчетности ООО «КП Сибирский Гурман» связаны как с внешними, так и с внутренними событиями и обстоятельствами. При выявлении возможных рисков руководство рассматривает степень их важности, вероятность их возникновения и способы управления ими. Руководство составляет планы, программы, осуществляет соответствующие действия для устранения этих рисков или принимает решение игнорировать риски из-за дороговизны возможных средств контроля в отношении этих рисков либо по другим причинам. Риски могут возникать или изменяться вследствие ряда обстоятельств, например, таких как макроэкономические изменения, новый персонал (новые сотрудники могут иметь иную точку зрения на систему внутреннего контроля или иные приоритеты); внедрение новых или изменение уже применяемых информационных систем, новые технологии, новые виды товаров, работ, услуг, реорганизация аудируемого лица может сопровождаться сокращением численности персонала и изменениями в распределении обязанностей, а также выполняемых сотрудниками контрольных функциях, которые также могут повлиять на риск, связанный с системой внутреннего контроля.
Третья составляющая СВК – информационная система, связанная с подготовкой финансовой отчетности и состоящая из процедур и записей. Аудитор должен понимать, как организация доносит информацию о ролях и обязанностях конкретных сотрудников, а также существенных вопросах, имеющих отношение к финансовой отчетности. В бухгалтерии должно быть четко расписано, кто что делает и кто за что отвечает. Аудитору следует проверить, насколько хорошо подготовлены служебные инструкции и насколько добросовестно они выполняются.
В ООО «КП Сибирский Гурман» функционирование информационных систем, связанных с подготовкой финансовой (бухгалтерской) отчетности, обеспечивается:
а) техническими средствами;
б) программным обеспечением;
в) персоналом;
г) соответствующими процедурами;
д) базами данных.
Составной частью информационных систем является система информирования персонала, которая обеспечивает понимание сотрудниками обязанностей и ответственности, связанных с организацией и применением системы внутреннего контроля в отношении финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Система информирования персонала может принимать такие формы, как внутренние регламенты деятельности, руководства по составлению финансовой (бухгалтерской) отчетности, инструкции и указания. Доведение информации до сведения сотрудников может осуществляться с использованием средств электронной связи, устно и посредством распоряжений руководства.
Четвертая составляющая СВК – контрольные действия. Под ними понимаются политика и процедуры, которые помогают удостовериться, что распоряжения руководства выполняются. К ним относятся процедуры и мероприятия, проводимые аудируемым лицом и выходящие за пределы непосредственного ведения учета и подготовки отчетности. Примерами таких кокретных контрольных действий являются: санкционирование руководством аудируемого лица контрольных действий; проверка выполнения контрольных действий; обработка информации, полученной в результате контрольных действий; проверка наличия и состояния объектов аудируемого лица; разделение обязанностей между работниками аудируемого лица в ходе контрольных действий и другие.
Пятая составляющая СВК – мониторинг средств контроля. Под ним понимается процесс оценки качества функционирования СВК. Он выполняется с помощью постоянного наблюдения, отдельных оценок надежности средств и позволяет убедиться, что средства контроля функционируют эффективно.
Средства контроля должны обеспечивать достижение следующих целей:
1) достаточное разделение обязанностей;
3) правильное документирование операций и их учет;
4) обеспечение сохранности активов и бухгалтерских записей;
5) независимые проверки деятельности.
В целях оценки СВК проводятся аудиторские тесты по направлениям внутреннего контроля.
Первым этапом при проведении аудита было ознакомление с системой внутреннего контроля организации бухгалтерского учета.
Ответственность за организацию и состояние внутреннего контроля несет руководитель ООО «Комбинат полуфабрикатов Сибирский Гурман». Учетная политика составлена в соответствии с законодательством РФ и НК РФ. Учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Она должна обеспечивать полную и своевременную информацию о всех фактах хозяйственной деятельности. Оценка полноты содержания и соответствия положений учетной политики требованиям нормативных документов представлена в приложении
Бухгалтерия ООО «Комбинат полуфабрикатов Сибирский Гурман» работает, как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером. В состав бухгалтерии входят
· материальная группа, отвечающая за учет приобретения материальных ценностей, их поступления и расходования. В этой же группе, как правило, ведут учет основных средств;
· группа учета оплаты труда, осуществляющая учет затрат труда рабочих, исчисление заработной платы работникам, контроль за использованием фонда оплаты труда, учет всех расчетов с работниками предприятий, бюджетом. Фондом социального страхования и другими ведомствами, связанными с оплатой труда;
· производственно-калькуляционная, которая ведет учет затрат на производство, калькулирует себестоимость продукции;
· общая группа, работники которой ведут учет остальных операций и Главную книгу, составляют бухгалтерский баланс и другие формы финансовой отчетности.
При проведении аудита на первом этапе составляется тест для оценки внутреннего контроля реализации продукции (табл. 2.1), в котором отражаются основные вопросы аудита финансовых результатов деятельности предприятия.
При этом тест может составляться по отдельным составляющим формирования финансовых результатов: учету выручки от продаж продукции, услуг; учету себестоимости произведенной продукции и услуг и др.
Таблица 2.1 Тест для оценки внутреннего контроля реализации продукции
Р.А. НЕУСТРОЕВ, И.О. ФЕДОРОВА, С.В. ВАСИЛЬЕВА
ФОРМИРОВАНИЕ И ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ
Ключевые слова: эффективность, анализ, аудит, контроль.
Рассмотрены проблемы формирования и оценки эффективности функционирования системы внутреннего контроля, отличия проверки внутреннего контролера и внутреннего аудитора.
R.A. NEUSTROEV, I.O. FEDOROVA, S.V. VASILEVA FORMATION AND ESTIMATION EFFICIENCY PRODUCTIVITY SYSTEM OF DIFFERENCES CONTROL
Key words: productivity, analysis, audit, control.
Problems of formation and estimation efficiency productivity system of differences control testing differences control and differences audit formation of mortgage model in Russia of the state funds.
В соответствии с бюджетной реформой предполагается предоставление большей самостоятельности участникам бюджетного процесса. Однако такой подход требует совершенствования системы внутреннего контроля.
Основной задачей внутреннего контроля является снижение финансовых потерь, возникающих по различным причинам. Чем более развита, структурирована система контроля, тем выше результат ее действия.
К предпосылкам формирования системы внутреннего контроля в государственном секторе можно отнести: усиление конкуренции, установление требования к повышению эффективности системы управления, наличие потребности в объективной и достоверной информации для принятия решений, грамотного менеджмента, обеспечение связи внутреннего и внешнего контроля.
В соответствии с ст. 158 и 269 Бюджетного кодекса РФ на главных распорядителей возложен контроль за использованием бюджетных и внебюджетных средств, их целевым использованием, а также за деятельностью организаций, результатом которой выступают конкретные бюджетные услуги. Соответственно в рамках внутреннего контроля должна оцениваться степень выполнения показателей бюджетных услуг государственными учреждениями и организациями, установленных им главными распорядителями на основе программноцелевого метода планирования, с целью повышения их ответственности за достижение конечного результата с наименьшими затратами бюджетных средств и наилучшим качеством, т.е. повышения эффективности и результативности деятельности учреждений и организаций.
Таким образом, концепция системы внутреннего контроля должна базироваться на показателях соотношения затрат и качества, формирующих конечный результат и определяющих степень достижения поставленной цели. Это означает, что внутренний контроль должен обеспечить выявление и мобилизацию имеющихся у организаций финансовых, материальных и трудовых резервов; повышение эффективности и качества их использования, укрепление финансовой дисциплины, включая вопросы ценообразования, а также способствовать оперативному реагированию и принятию управленческих решений для своевременного достижения конечных целей организации.
В качестве направлений деятельности системы внутреннего контроля бюджетной организации можно рассматривать:
Выполнение показателей бюджетных услуг и критериев их качества;
Наличие жалоб на качество и своевременность оказания бюджетных услуг;
Использование бюджетных средств по целевому назначению;
Обоснованность расчетов сметных назначений;
Исполнение смет доходов и расходов и соблюдение лимитов бюджетных обязательств;
Организация размещения заказов на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг;
Эффективность распоряжения бюджетными и внебюджетными средствами и имуществом;
Обоснованность произведенных затрат, связанных с текущей деятельностью, и затрат капитального характера, соблюдение общестроительных нормативов при проведении строительных работ.
Задачами внутреннего контроля с точки зрения оценки эффективности могут быть:
Проведение проверок и информирование руководства об обнаруженных существенных рисках и проблемах контроля, а также содействие в решении данных вопросов;
Предоставление объективной оценки эффективности организации в достижении своих целей и результативности основных процессов;
Эффективное взаимодействие с внешними аудиторами для сокращения расходов на проведение внешнего аудита в случае его необходимости;
Проверка адекватного (своевременного, правильного, достоверного) отражения хозяйственных операций в учете и правильности составления как внутренней, так и внешней отчетности;
Оценка эффективности хозяйственных операций в целях уменьшения затрат и повышения доходности;
Создание системы внутреннего контроля предусматривает наличие соответствующей информации для контроля, комплекса контрольных приемов и процедур, выработки определенной методики проведения контроля.
Внутренний контроль должен быть организован по циклам деятельности организации (от закупок до реализации бюджетных услуг, в том числе инвестиции) и стадиям управления (планирование, организация, учет и анализ, проверка корректирующих действий).
Алгоритм формирования системы внутреннего контроля с учетом задач по обеспечению эффективности деятельности государственных учреждений и организаций может быть таким:
1. Определение и описание основных бизнес-процессов.
2. Утверждение схем основных бизнес-процессов.
3. Определение и оценка рисков по каждому бизнес-процессу.
4. Определение и оценка действующих процедур контроля по соответствующим бизнес-процессам.
5. Разработка перечня возможных контрольных процедур для минимизации существующих рисков.
6. Оценка эффективности «новой» системы внутреннего контроля и процедур.
7. Выбор наиболее эффективных и востребованных процедур контроля и внедрение их в практику системы внутреннего контроля.
Элементы системы внутреннего контроля: контрольная среда, оценка рисков, информация и сети, мониторинг, существующие контрольные процедуры отражены в табл. 1.
Реализация предложенного алгоритма может проходить следующим образом:
На первом этапе бизнес-процесс описывается как он есть, затем определяется, каким образом контроль может быть применен к этим процессам, разрабатываются политика и процедуры с целью минимизации рисков в рамках процесса. Итогом этапа может быть документ с описанием специальной процедуры.
На втором этапе проводятся анализ основных рисков, присущих данному процессу (стандартные риски), и разработка контрольных мероприятий по минимизации этих рисков.
На третьем этапе необходимо определить цель новой процедуры (как должно быть). Новая процедура должна быть протестирована. По результатам теста должно быть принято решение об эффективности процедуры. Процедура вводится приказом. Организуется обучение пользованию процедурой.
Таблица 1
Элементы структуры системы внутреннего контроля
Элемент Описание Ключевые вопросы
Контрольная среда общая оценка организации, ее политика и процедуры честность, компетентность, независимое руководство, философия руководства, организационная структура, назначение ответственности, кадровая политика
Оценка риска идентификация руководством рисков риски, обусловленные изменениями
Информация и сети методы, используемые для классификации и отражения операций и сообщения ролей и обязанностей запись, обработка, обобщение и представление операций, условий и событий. Сообщение ролей и обязанностей
Мониторинг процедуры, необходимые для оценки качества применения системы внутреннего контроля на постоянной основе внутренний аудит. Проверки и прочие процедуры, включая оценку удовлетворенности покупателей
Существующие контрольные процедуры политика и процедуры, установленные для гарантии того, что цели руководства достигнуты своевременное представление отчетов, обработка информации, физические средства контроля, распределение обязанностей
Рассмотрим пример деятельности службы внутреннего контроля по направлению - размещение государственного (муниципального заказа), где последнее является одной из функций и сфер оценки службы внутреннего контроля.
Формирование государственного заказа - деятельность заказчика по планированию, размещению и контролю за исполнением государственного контракта на поставку товаров, выполнением работ, оказанием услуг, т.е. бизнес-процесс, описывающий функцию заказчика при закупке товаров, работ, услуг. С управленческой точки зрения он включает планирование процесса размещения государственного заказа, проведение процедур, связанных с размещением государственного заказа, анализом и контролем за выполнением условий государственного контракта, принятием корректирующих действий по устранению возникших несоответствий и нарушений как в ходе размещения заказа, так и при его исполнении. К основным рискам, с которыми сталкиваются государственные заказчики при размещении государственного заказа, можно отнести риски: закупки товаров, работ и услуг у недобросовестного поставщика; реализация коррупционнного мотива; закупки товаров, работ и услуг по завышенной цене, недостаточность источников финансирования заказа; предоставление аванса без обеспечения исполнения контракта и др. К факторам указанных рисков можно отнести: низкую квалифика-
цию специалистов в сфере размещения государственного заказа, низкую общую и финансовую дисциплину государственных заказчиков. При составлении регламента деятельности службы внутреннего контроля данные риски должны быть учтены, а элементы системы контроля должны быть построены таким образом, чтобы обеспечить максимальное их выявление и предупреждение. В качестве средств контроля могут быть применены: план закупок товаров, работ и услуг, утвержденный заказчиком, составленный с учетом смет и заявок подразделений; график закупки товаров, работ и услуг по периодам и формам закупок, утвержденный заказчиком; санкционирование закупки товаров, работ, услуг, произведенное руководителем - представителем заказчика, разработанные методические указания по определению начальной цены контракта, применению неценовых критериев оценки заявок и др.
Средства контроля могут подразделяться на обеспечивающие:
а) выполнение процедур размещения заказа с разрешения государственного заказчика: закрепление в уставе (положении) организации функций, прав и обязанностей руководителя по размещению госзаказа; закрепление прав и обязанностей уполномоченного органа при его создании, регламент работы комиссий, функций, прав членов комиссий, создаваемых при размещении заказа, утверждение их заказчиком и др.;
б) правильность проведения процедур размещения государственного заказа: критерии закупки товаров, работ, услуг до 100 тыс. руб.; утверждение перечня лиц, имеющих право осуществлять закупки стоимостью до 100 тыс. руб.; порядок формирования начальной (максимальной) цены контракта (цены лота); наличие сертификатов и удостоверений у членов комиссии в сфере повышения квалификации в области размещения государственного заказа и др.
Деятельность службы внутреннего контроля должна проводиться на системной основе, т.е. регламентироваться планами, графиками внутренних проверок, целями и задачами, наличием критериев выбора объектов проверки, методики, форм отчетности.
Последствиями недостаточного использования средств внутреннего контроля являются: отсутствие надлежащего управленческого контроля и низкая культура контроля, недостаточно эффективное выявление и оценка риска, неудовлетворительный обмен информацией между различными уровнями руководства, неэффективный аудит или мониторинг устранения недостатков.
Для определения эффективности созданной системы внутреннего контроля может быть проведен ее внутренний аудит, который следует рассматривать как независимую компетентную оценку управленческой и контрольной деятельности, осуществляемую внутри организации, основанную на системном научно обоснованном процессе объективного сбора, анализа и оценки свидетельств об экономических действиях и событиях с целью выявления степени соответствия их установленным критериям эффективности работы, прогноза будущего развития, выработке рекомендаций.
Создание службы внутреннего аудита с экономической точки зрения целесообразно на уровне главного распорядителя, когда организация имеет сложную структуру, множество подотчетных подразделений (лиц), реализует совместные программы (заказы).
Различия между внутренним контролером и внутренним аудитором отражены в табл. 2.
Различия между внутренним контролером и внутренним аудитором
Субъекты и характер контроля осуществляется работниками отдела внутреннего аудита проводится специалистами функциональных подразделений
Цели и задачи контроль качества работы подразделений предприятия, оценка системы бухучета и внутреннего контроля, выработка обоснованных рекомендаций и консультационные услуги на экономическом субъекте осуществляет системное, сплошное наблюдение за сохранностью и эффективным использованием всех видов ресурсов
Правовой статус руководствуется уставом организации, положением о службе внутреннего аудита, является независимым подразделением и подчиняется непосредственно руководителю, предоставляя им отчетность руководствуется положением о соответствующем подразделении и должностными обязанностями, подчиняется руководителю или его заместителю
Ограничения в деятельности работа осуществляется по плану и документируется. Дают рекомендации, но не участвуют в их выполнении. Возможен аудиторский риск невыявления ошибок и искажений принимаются управленческие решения на основании указаний и распоряжений руководства, создается, если экономические выгоды выше затрат. Вероятность неэффективности среды контроля
Уровень значимости рассматри- ваемых вопросов принимаемые решения по результатам проверок касаются в целом деятельности хозяйствующего субъекта или наиболее важных вопросов. Подтверждают эффективность и достоверность системы внутреннего контроля. принимаемые решения касаются тех или иных видов или направлений деятельности отдельных подразделений и их работников
Место в управлении орган контроля за соблюдением установленного порядка ведения операций и процедур, а также надежностью функционирования системы внутреннего контроля, является способом контроля за эффективностью деятельности звеньев организации самостоятельная система контроля, входящая в состав управления организацией и контролирующая с помощью совокупности специальных процедур все вопросы финансово-хозяйственной деятельности и создающая условия для эффективной работы организации
Взаимосвязь и взаимодействие в системе управления взаимодействует вертикально с руководством организации, внешними аудиторами, по горизонтали -с работниками подразделений организации обеспечивает взаимодействие между сотрудниками организации путем оправданного разделения ответственности и полномочий в целях достижения поставленных задач
Технология осуществления контрольных действий использует стандарты, специальные процедуры и методы аудиторского контроля - предварительное планирование, оценку рисков, разработку плана и программы аудита, методы проведения аудита, оценку и документальное оформление результатов аудита использует процедуры и методы административного, бухгалтерского и экономического контроля
Отличительный признак Внутренний аудит Внутренний контроль
Оценка и документальное оформление результатов составление рабочих документов аудитора, актов, документальных записок, подведение итогов, формулирование выводов и внесение рекомендаций оперативное вмешательство и корректировка совершаемых хозяйственных операций, составление справок к служебных записок
Оценка эффективности позволяет рассматривать качественную и количественную определенность отдельных элементов системы внутреннего контроля, устанавливать их различия. Мерой количественной оценки результата действенности системы внутреннего контроля может служить показатель среднего математического ожидаемого значения события или результата. Такие оценки обычно базируются на экспертных заключениях и имеют субъективный характер. В этом случае аудитор должен проверить:
Что разработанные процедуры внутреннего контроля эффективно обнаруживают и предотвращают злоупотребления;
Правильность выполнения контрольных процедур в течение периода, в том числе полная проверка всех бизнес-процессов, проверка наиболее рискованных областей деятельности и того, что все рискованные области покрыты контрольными процедурами, проверка выполнения контрольных процедур (убедиться, что существующие контрольные процедуры покрывают риски в пределах установленного уровня).
НЕУСТРОЕВ РОМАН АЛЕКСАНДРОВИЧ родился в 1979 г. Окончил Московский нефтехимический институт. Соискатель кафедры экономики предприятия Чебоксарского кооперативного института Российского университета кооперации. Автор 4 научных работ.
ФЕДОРОВА ИРИНА ОЛЕГОВНА родилась в 1988 г. Финансовый менеджер. Автор 3 научных работ.
ВАСИЛЬЕВА СВЕТЛАНА ВАЛЕРЬЯНОВНА родилась в 1968 г. Окончила Московский университет потребительской кооперации, Президентскую программу подготовки управленческих кадров при ЧГУ. Директор оОо «Газтехсервис-Плюс» Группы компаний «Термотехника», старший преподаватель кафедры экономики предприятия Чебоксарского кооперативного института Российского университета кооперации. Автор 6 научных работ.
УДК 657.6
ОЦЕНКА ЭФФЕКТИВНОСТИ ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ
Макаренко Светлана Анатольевна
ФГБОУ ВО «Кубанский государственный аграрный университет им. И.Т. Трубилина», Краснодар, Россия (350044, г. Краснодар, ул. Калинина, 13), доцент кафедры аудита, svetmakarenko 888@ mail . ru , +7-989-825-62-32.
Шаповалова Алика Алексеевна
ФГБОУ ВО «Кубанский государственный аграрный университет им. И.Т. Трубилина», Краснодар, Россия (350044, г. Краснодар, ул. Калинина, 13), магистрант факультета заочного обучения, alikashap @ mail . ru , +7-918-033-41-10.
Система внутреннего контроля –важнейший инструмент развития эффективной деятельности любой коммерческой организации. В статье рассмотрены теоретические аспекты оценки системы внутреннего контроля хозяйствующими субъектами. Предложены способы оценки эффективности дизайна внедренных процедур контроля и оценки их операционной эффективности.
Сделан вывод о том, что система внутреннего контроля может быть эффективной, если локальные нормативные акты, определяющие стратегию и тактику в области внутреннего контроля утверждены и регулярно пересматриваются; стратегия и тактика действий в области внутреннего контроля определяются по результатам оценки рисков; создана инфраструктура, обеспечивающая реальность и эффективность контроля; информационные потоки организованы эффективно и обеспечена безопасность каналов их передачи; система внутреннего контроля подвергается независимому мониторингу.
Ключевые слова: внутренний контроль; эффективность; оценка системы внутреннего контроля.
EVALUATION OF THE EFFECTIVENESS OF THE INTERNAL CONTROL SYSTEM
Makarenko Svetlana Anatolyevna
Federal State Budgetary Educational Institution of Higher Education «Kuban State Agrarian University named after I.T. Trubilin», Krasnodar, Russia (350044, Krasnodar, Kalinina St., 13), Associate Professor of Audit, [email protected], +7-989-825-62-32.
Shapovalova Alika Alekseevna
Federal State Budgetary Educational Institution of Higher Education «Kuban State Agrarian University named after I.T. Trubilin», Krasnodar, Russia (350044, Krasnodar, Kalinina St., 13), master’s degree student of the faculty of correspondence education, [email protected], +7-918-033-41-10.
The internal control system is the most important tool for the development of effective activity of any commercial organization. The article discusses the theoretical aspects of the assessment of the internal control system by business entities. Methods for evaluating the effectiveness of the design of the implemented control procedures and evaluating their operational efficiency are proposed.
It was concluded that the internal control system can be effective if local regulations defining the strategy and tactics in the field of internal control are approved and regularly reviewed; strategy and tactics of actions in the field of internal control are determined by the results of risk assessment; an infrastructure has been created to ensure the reality and effectiveness of control; information flows are organized efficiently and the security of their transmission channels is ensured; The internal control system is subject to independent monitoring.
Keywords: internal control; efficiency; evaluation of the internal control system.
Важнейшее место в системе управления организации занимает оценка эффективности работы отделов и подразделений хозяйствующего субъекта. Для решения данной задачи необходимо внедрение системы внутреннего контроля. Согласно требованиям ст. 19 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ от 06.11.2011 г. каждый экономический субъект должен организовать систему контроля за совершаемыми фактами хозяйственной жизни и непосредственно осуществлять внутренний контроль в организации.
Наиболее широкое распространение в России получило определение системы внутреннего контроля, предложенное В. В. Бурцевым. Он понимает под системой внутреннего контроля «регламентированную внутренними документами организации деятельность по контролю звеньев управления и различных аспектов функционирования организации, осуществляемую представителями специального контрольного органа в рамках помощи органам управления организации (общему собранию участников хозяйственного товарищества или общества, или членов производственного кооператива, наблюдательному совету, совету директоров, исполнительному органу)» .
Как утверждает Е. С. Колесов, от эффективности системы внутреннего контроля зависит эффективность деятельности коммерческой организации . Действительно, в части оценки эффективности СВК следует говорить не только о результативности (количестве выявленных отклонений), но и о действенности (активности всех субъектов, вовлеченных в систему внутреннего контроля, достаточности мероприятий контроля, постоянства и систематичности осуществляемого контроля) .
Для оценки эффективности функционирования системы внутреннего контроля необходим регулярный мониторинг осуществляемых контрольных процедур, который должен охватывать все элементы внутреннего контроля .
Довольно сложно оценить систему внутреннего контроля, поскольку важно выяснить влияние самого контроля на конечные результаты деятельности организации. Качество работы системы внутреннего контроля зависит от поставленных целей и средств их достижения. Таким образом, оценка эффективности системы внутреннего контроля состоит из:
– оценки эффективности дизайна контрольных процедур;
– оценки операционной эффективности системы внутреннего контроля.
Дизайн контрольной процедуры будет эффективен в том случае, когда система внутреннего контроля достигает свою цель. По результатам оценки эффективности дизайна контрольных процедур выявляются дублирующие и неэффективные контрольные процедуры.
Операционная эффективность внутреннего контроля оценивается на предмет подтверждения осуществления внутреннего контроля в течении всего отчетного периода в полном соответствии с утвержденным дизайном.
К способам оценки эффективности внутреннего контроля относятся:
– опрос персонала организации, осуществляющего те или контрольные процедуры;
– наблюдение за совершением хозяйственных операций с целью подтверждения факта осуществления процедур контроля;
– проверка доказательств осуществления внутреннего контроля;
– повторное осуществление процедур контроля.
Оценка эффективности внутреннего контроля может осуществляться посредством:
– самостоятельной оценки;
– независимой оценки (внешний аудит).
Для того, чтобы оценить эффективность работы системы внутреннего контроля силами самой организации, можно применить ряд действий. Следует отметить, что в законодательстве не дано никаких рекомендаций по осуществлению внутреннего контроля, поэтому организациям дана некая свобода в исполнении данной обязанности.
Для начала необходимо осуществлять наблюдение за совершаемыми операциями и средствами, с помощью которых осуществляется внутренний контроль. Оценить заинтересованность сотрудника или сотрудников, которые осуществляют внутренний контроль, в проведении качественного и независимого контроля. Провести опрос персонала организации с целью проверки соответствия методики контроля, прописанной в документах организации, действиям сотрудников, осуществляющих контроль. Также необходимо проверить доказательства осуществления организацией внутреннего контроля, например, с помощью листов учета, актов и прочих документов, имеющих доказательства контроля и подлежащих анализу. Самое важное действие – это регулярное осуществление изложенных выше процедур и, конечно, самого внутреннего контроля.
Исследование эффективности системы внутреннего контроля службой внешнего аудита осуществляется в соответствии с МСА 315 с целью:
– выявления и оценки рисков существенного искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности;
– планирования и выполнения дальнейших аудиторских процедур (обоснования величины аудиторской выборки).
К элементам контрольной среды, которые должен оценить внешний аудитор, относятся:
– организационная структура;
– философия и стиль работы руководства;
– доведение до сведения сотрудников принципа честности, других этических ценностей и их поддержание;
– приверженность профессионализму;
– распределение ответственности и полномочий;
– кадровая политика.
К элементам оценки рисков, которые должен оценить внешний аудитор, относятся:
– выявление рисков хозяйственной деятельности, имеющих отношение к финансовой отчетности;
– оценка значимости рисков возникновения;
– оценка вероятности рисков.
– способы управления рисками.
В отношении информационных систем экономического субъекта внешние аудиторы оценивают:
– процедуры, с помощью которых хозяйственные операции инициируются, регистрируются, обрабатываются и включаются в отчетность;
– бухгалтерские записи и статьи бухгалтерской отчетности, касающиеся инициируемых хозяйственных операций, их регистрации, обработки и обобщения;
– фиксация информационных событий и условий, которые не входят в состав однотипных операций, но, тем не менее, могут являться существенными для бухгалтерской отчетности;
– процесс подготовки и составления бухгалтерской отчетности.
Подведем итоги исследования. Полученные нами результаты позволяют констатировать, что система внутреннего контроля признается эффективной если:
– локальные нормативные акты, определяющие стратегию и тактику в области внутреннего контроля экономического субъекта, утверждены и регулярно пересматриваются;
– стратегия и тактика действий в области внутреннего контроля определяются по результатам оценки рисков;
– создана инфраструктура, обеспечивающая реальность и эффективность контроля;
– информационные потоки организованы эффективно и обеспечена безопасность каналов их передачи;
– система внутреннего контроля подвергается независимому мониторингу.
Список литературы
- Дорофеева Д.П. Пути совершенствования внутреннего контроля экономических субъектов / Д.П. Дорофеева, С.А. Макаренко // Проблемы и перспективы развития экономического контроля и аудита в России: Сб. ст. по материалам VII межрег. науч.-практ. конф. молодых ученых. Краснодар, 2016. С. 49-54.
- Бурцев В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. М.: Экзамен, 2000. 320 с.
- Колесов Е.С. К вопросу о контроле эффективности хозяйственной деятельности / Е. С. Колесов // Сибирская финансовая школа. 2016. № 3. С. 78-81.
- Макаренко С.А. Теоретические основы построения системы внутреннего контроля в коммерческих организациях / С.А. Макаренко, Л.В. Гладких, В.В. Адисултанова // Экономика и предпринимательство. 2017. № 1 (78). С. 1113-1117.
- Макаренко С.А. Концептуальные основы внедрения внутреннего контроля в систему управления организаций малого и среднего бизнеса / С.А. Макаренко, А.А. Голубцова, А.П. Бабак // Инновационное развитие экономики. 2016. № 6 (36). С. 132-137.
References
- Dorofeeva D.P. Puti sovershenstvovaniya vnutrennego kontrolya ekonomicheskikh subektov / D.P. Dorofeeva, S.A. Makarenko — Problemy i perspektivy razvitiya ehkonomicheskogo kontrolya i audita v Rossii: Sb. st. po materialam VII mezhreg. nauch. — prakt. konf. molodykh uchenykh. Krasnodar, 2016. p. 49-54.
- Burcev V.V. Organizatsiya sistemy vnutrennego kontrolya kommercheskoy organizatsii. M.: Ekzamen, 2000. 320 p.
- Kolesov E.S. K voprosu o kontrole effektivnosti khozyaystvennoy deyatelnosti / E.S. Kolesov — Sibirskaya finansovaya shkola. 2016. no 3. p. 78-81.
- Makarenko S.A. Teoreticheskie osnovy postroeniya sistemy vnutrennego kontrolya v kommercheskikh organizatsiyakh / S.A. Makarenko, L.V. Gladkikh, V.V. Adisultanova — Ekonomika i predprinimatelstvo. 2017. no 1 (78). p. 1113-1117.
- Makarenko S.A. Kontseptualnye osnovy vnedreniya vnutrennego kontrolya v sistemu upravleniya organizatsii malogo i srednego biznesa / S.A. Makarenko, A.A. Golubtsova, A.P. Babak — Innovatsionnoe razvitie ekonomiki. 2016. no 6 (36). p. 132-137.
Рецензенты:
Мальцева Е.С. – кандидат экономических наук, доцент, АНО ВО «Институт бизнеса и дизайна».
Ильченко С.В. – кандидат педагогических наук, зав. кафедрой жилищного хозяйства и управления персоналом НОЧУ ВО «Московский экономический институт».
Босалко Д.С.,
aспирант
Тихоокеанского государственного
экономического университета
Процесс управления предприятием был впервые разделен на этапы Анри Файолем и в настоящее время включает следующие основные стадии: планирование, организацию, руководство и контроль .
Планирование на предприятии необходимо для того, чтобы сформировать основные цели и определить пути их достижения. Чтобы организация могла оптимально распределить работу среди подчинённых, руководство должно создать условия и желания у людей для совместной работы по достижению целей компании, а контроль обязан оценить реальность поставленных целей и выяснить, каких результатов предприятие смогло достичь.
Усложнение бизнес-процессов предприятий, рост подвижности внешней среды, повышение роли человеческого фактора – вот основные причины повышения роли и многообразия функций контроля в современных условиях.
Контроль – это критически важная и сложная функция управления. Его цель – повышение общей эффективности деятельности и обеспечение её безопасности на предприятиях, предотвращение возможных конфликтов с внешней и внутренней средой.
Виды контроля чрезвычайно разнообразны. На микроэкономическом уровне, то есть на уровне управления экономической единицей (предприятием), различают внешний контроль, осуществляемый внешними по отношению к организации субъектами управления, и внутренний контроль, осуществляемый субъектами самой организации. В данной статье речь пойдет о внутреннем контроле .
В настоящий момент остро стоит проблема оценки адекватности внутреннего контроля на предприятии.
Теоретически данный вопрос недостаточно освещён.
Практики чувствуют нехватку методик, позволяющих оценить достаточность и адекватность осуществляемого на предприятии контроля.
Прежде чем перейти непосредственно к оценке адекватности контроля на отдельном предприятии, вернёмся к мысли, что контроль способен предотвращать конфликты с внешней и внутренней средой. Любые вероятные изменения (внутренние или внешние) должны быть идентифицированы заранее, и при их возникновении должны быть применены меры, смягчающие их воздействие на бизнес. Для того чтобы различать изменения по характеру их воздействия, предприниматели договорились вероятные события, которые могут оказать негативное воздействие, называть «рисками», а события, которые могут оказать позитивное воздействие, звать «возможностями» .
В соответствии с концепцией контроля, ориентированного на риск, с каждым видом деятельности изначально связаны специфические (свойственные) риски, и избежать их возможно только одним способом – не вступать в эту деятельность.
Однако можно, во-первых, своевременно идентифицировать эти риски, во-вторых, создать такие управленческие механизмы (процессы), которые при реализации риска смягчат последствия его воздействия до приемлемого уровня. Внутренний контроль в данном случае – это те части бизнес-процесса, которые обеспечивают приемлемый для бизнеса уровень контролируемого (или остаточного) риска .
Сам по себе контроль на предприятии представляет собой процесс выявления отклонений между фактическими значениями контролируемых показателей и плановыми или нормативными значениями. Другими словами, контроль выступает в качестве инструмента менеджмента для выявления отклонений контролируемых показателей от нормативных значений. При выявлении отклонений менеджмент осуществляет какое-то управляющее воздействие, фактическое значение становится равным или стремится к нормативному, риск снижается до приемлемого уровня.
– Уменьшится ли риск ограбления, если поставить в квартире металлическую дверь?
– Неизвестно. Вроде бы с ней надежней…
Переформулируем вопрос.
– Уменьшится ли риск ограбления, если металлическую дверь поставить, а на замок не закрывать?
– Нет.
– Может ли установка металлической двери уменьшить риск ограбления?
– Нет, если дверь останется открытой; да – если дверь закрыта.
– Является ли контролем ежедневная проверка состояния двери перед уходом?
– Да.
– Усиливает ли установка металлической двери уровень контроля при условии ежедневной проверки перед уходом состояния двери?
– Конечно да .
Этот пример показывает важную характеристику внутреннего контроля: только с точки зрения целей процесса можно оценить адекватность включённых в него элементов контроля. Если цель – предотвратить взлом квартиры рядовым грабителем, то, возможно, будет достаточно установки металлической двери и ежедневной проверки перед уходом её состояния. Если же цель – остановить профессионального грабителя, то кроме двери может быть нужно установить дополнительно сигнализацию. С другой стороны, если мы уверены, что металлической двери достаточно, чтобы предотвратить ограбление (в городе нет профессиональных грабителей), нет смысла ставить сигнализацию, так как контроль будет избыточен (неадекватен).
Контроль будет адекватен тогда, когда по результатам деятельности (или отдельно взятого бизнес-процесса) отклонение фактического значения контролируемого показателя от нормативного будет стремиться к нулю. Математически это можно записать следующим образом:
где – адекватность контроля;
– контролируемый показатель;
– фактическое значение контролируемого показателя;
– нормативное значение контролируемого показателя.
В данном случае мы говорим, что контроль эффективен, так как позволяет своевременно обнаружить недостатки в деятельности предприятия и вовремя принять меры к их устранению (осуществить управляющее воздействие).
Мы рассматриваем контроль как элемент системы управления по целям. Соответственно, если меняются цели, то логично предположить, что должны меняться элементы контроля. Получается, что контроль неотъемлемо ориентирован на цели, должен подстраиваться под цели. В этом случае он будет помогать выявлять отклонения фактических значений контролируемых показателей от нормативных, давать возможность своевременно производить корректирующие воздействия и в итоге достигать установленных целей.
Для обеспечения эффективности внутреннего контроля он должен быть организован в систему.
Известно, что унификация требований к системе внутреннего контроля предприятий началась в 1985 г. в США, когда при участии и на средства пяти профессиональных саморегулируемых организаций – AICPA (American Institute of Certified Public Accountants), Американской ассоциации по учёту и отчётности (American Accounting Association), FEI (Financial Executives Institute), Института внутренних аудиторов (Institute of Internal Auditors, IIA) и Института специалистов управленческого учёта (Institute of Management Accountants) была создана национальная комиссия по борьбе с недостоверной финансовой отчётностью, известная по имени первого своего председателя Джеймса С. Тредуэя как Комиссия Тредуэя.
Выпущенный ими в 1987 г. отчёт помимо других рекомендаций содержал призыв к перечисленным организациям – спонсорам Комиссии Тредуэя объединить усилия по достижению договорённости об общих для всех основных понятиях внутреннего контроля. Основываясь на этом предложении, рабочая группа под покровительством
Комитета спонсорских организаций Комиссии Тредуэя (Committee of Sponsoring Organizations of the Treadway Commission, COSO) провела анализ существовавшей на тот момент литературы по внутреннему контролю. Результат этой работы был представлен общественности в 1992 г. под названием «Интегрированная концепция внутреннего контроля» (Internal Control – Integrated Framework). Кратко этот документ принято называть по наименованию комитета-организатора «концепцией COSO», «моделью COSO» или просто COSO .
Система внутреннего контроля (далее – СВК), по оценке COSO, состоит из пяти взаимосвязанных компонентов:
1) контрольной среды;
2) оценки риска;
3) контрольных процедур;
4) сбора и анализа информации и передачи её по назначению;
5) мониторинга.
Взаимодействие элементов в системе внутреннего контроля можно представить следующим образом:
Для того чтобы оценить эффективность системы внутреннего контроля, необходимо оценить все её вышеперечисленные элементы. Рассмотрим оценку эффективности такого элемента, как контрольные процедуры.
Контрольные процедуры
(контрольные мероприятия, средства контроля) – это политики и процедуры, разработанные и установленные для гарантии того, что цели руководства будут достигнуты. Если говорить в терминах риск-ориентированного внутреннего контроля, то контрольные процедуры обеспечивают «разумную» гарантию того, что реагирование на возникающий риск происходит эффективно и своевременно.
Примером контрольных процедур могут быть действия по авторизации и визированию чего-либо, разделение полномочий, проверка.
Оценка эффективности СВК осуществляется через оценку эффективности отдельных контрольных процедур бизнес-процесса. При этом алгоритм действий следующий:
- Сравнение типового и фактически существующего набора контрольных процедур в процессе.
- Формирование мнения о необходимости отсутствующих контролей.
- Выбор контролей для тестирования.
- Анализ дизайна, имплементации и исполнения контрольной процедуры с точки зрения её достоверности, доказательности и повторяемости.
- Формирование окончательного мнения об эффективности рассматриваемой контрольной процедуры.
Проиллюстрируем это примером. Рассмотрим процесс закупки материально-технических ресурсов (МТР) на предприятии. Предположим, мы знаем, что типовой набор контрольных процедур (далее – КП) в данном процессе имеет следующий вид:
Это наше (нормативное значение контролируемого показателя). Фактический же набор КП процесса может иметь следующий вид (см. рис. 4):
Уже на данном этапе можно сделать вывод о неадекватности СВК процесса, необходимости отсутствующих контролей и регулирующего воздействия со стороны менеджмента, так как Далее проводится оценка эффективности отдельных выбранных КП процесса.
При этом необходимо иметь в виду, что каждая контрольная процедура обладает следующими характеристиками: дизайном, имплементацией, исполнением.
Дизайн – это набор стандартных приёмов контроля, которые задуманы для применения в данной контрольной процедуре.
Имплементация – это то, как реализованы принципы дизайна в контрольной процедуре.
Исполнение – это то, как контрольная процедура исполняется фактически.
Для того чтобы дать оценку эффективности КП, необходимо оценить все три ее характеристики с точки зрения достоверности, доказательности и повторяемости.
Достоверность – точное и полное отражение операции в документе.
Доказательность – сохранение результатов контроля для последующего подтверждения.
Повторяемость – обеспечение одинакового исполнения контроля независимыми исполнителями и в разные периоды времени.
Каждая из характеристик КП определяется рядом признаков, каждый из признаков имеет вес.
Набор признаков и их вес необходимо разрабатывать для каждого предприятия индивидуально с учетом особицы его деятельности. Ниже как пример приведён возможный набор признаков для оценки дизайна контроля с точки зрения доказательности.
В процессе оценки признаку присваивается значение (например, от 0 до 10) в зависимости от его наличия, частичного наличия или отсутствия. Присвоение значения происходит по методу экспертных оценок (на сегодняшний день не исследована возможность применения других методов). Итоговая оценка дизайна, имплементации или исполнения по критерию достоверности, доказательности или повторяемости получается путем суммирования оценок всех признаков (табл. 1).
Итоговая оценка эффективности контрольной процедуры – это среднее арифметическое оценок её дизайна, имплементации и исполнения по критериям достоверности, доказательности, повторяемости.
Оценка СВК определяется как среднее арифметическое оценок контрольных процедур бизнес-процессов, по которым было принято решение исследовать эффективность системы внутреннего контроля.
Выбор средней арифметической для оценки СВК обусловлен простотой её применения, а также тем, что вес (значимость) контрольных процедур принимается равным (каждая из рассматриваемых КП одинаково важна, и недостатки в любой КП ведут в итоге к неэффективности всей СВК).
Выводы:
1. Система внутреннего контроля не может быть проанализирована вне анализа целей организации. Иначе, если цели деятельности чётко не определены, система контроля организации теряет эффективность, так как всё подряд контролировать невозможно.
2. В систему внутреннего контроля входят пять элементов: контрольная среда, оценка риска, контрольные процедуры, информация и коммуникация, мониторинг. Для оценки эффективности системы внутреннего контроля необходимо оценить все ее элементы.
3. Оценка эффективности отдельной контрольной процедуры проводится путём оценки дизайна, имплементации и исполнения контрольной процедуры с точки зрения ее достоверности, доказательности и повторяемости.
Сформировавшаяся в организации система внутреннего контроля не всегда обеспечивает надежность и эффективность. Уровень эффективности системы внутреннего контроля для каждого предприятия различен. На настоящий момент остается ещё много вопросов, требующих исследования. Так, например, существует вопрос выбора бизнес-процессов и контрольных процедур для оценки эффективности СВК предприятия, вопрос по определению признаков контрольных процедур при оценке дизайна, имплементации и исполнения, вопрос по присвоению веса каждому признаку и по шкале присваиваемых оценок. Не совсем ясна ситуация, как от количественных оценок перейти к качественным, выражающимся в терминах эффективности и неэффективности, достаточности и избыточности контроля.
Литература
1. Кузнецова Н.В.
Контроль деятельности предприятия как важная составляющая управленческого процесса. – Материалы сайта smartcat.ru/Management/Capital.shtml
2. Менеджмент: современные основы организации контроля на предприятии / Л.А. Жигун. – Ростов-на-Дону: Феникс, 2007. – C. 12.
3. Тихомиров А.
Ориентируясь на риски, или как оценивать внутренний контроль. Режим доступа: buhgaltery.ru/audit/audit/148/
Также по этой теме.
(1 оценок, в среднем: 5,00 из 5)
Loading...
